Odwrotne obciążenie w praktyce gospodarczej – Część 1

Od momentu obowiązywania mechanizmu odwrotnego obciążenia czynni podatnicy VAT mają wiele problemów w związku z prawidłowym jego zastosowaniem. Kolejna kwestia to właściwa identyfikacja wielu czynności składających się na jedną świadczoną przez podatnika usługę. Poniżej przedstawiono kilka przykładów całościowych obrazujących rozwiązanie zróżnicowanych sytuacji, jakie występują w praktyce.

Montaż elementów stalowych a ich prefabrykacja

Czynny podatnik VAT wykonuje działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu, jako podwykonawca usługi montażu konstrukcji stalowych lub ich prefabrykacji, na którą to składają się poniższe rodzaje działalności (według symboli PKD):

25. produkcja konstrukcji metalowych i ich części 25.11.Z,
26. obróbka mechaniczna elementów metalowych 25.62.Z
27. roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych
    i niemieszkalnych 41.20.Z
28. przygotowanie terenu pod budowę 43.12.Z
29. wykonywanie instalacji elektrycznych 43.21.Z,
30. wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych
    i klimatyzacyjnych 43.22.Z,
31. tynkowanie 43.31.Z,
32. pozostałe specjalistyczne roboty budowlane gdzie indziej niesklasyfikowane 43.99.Z,
33. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi 68.20.Z.

Czynności powyżej wymienione składają się na konkretną, kompleksową usługę taką jak montaż kompletnej konstrukcji stalowej (PKWiU nr 43.99.50.0) oraz prefabrykacja elementów konstrukcji stalowej lub całej konstrukcji (PKWiU nr 25.11.10.0) . Podatnik do usług prefabrykacji i montażu konstrukcji stalowych stosuje materiały własne jak i powierzone. Podatnik świadczy swoje usługi na rzecz innych podatników VAT, jako podwykonawca.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT odwrotne obciążenie w usługach wystąpi, jeżeli nabywca zakupi usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT oraz jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

• sprzedawcą usług jest czynny podatnik VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona z VAT,
• sprzedawca świadczy usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT, jako podwykonawca,
• nabywcą jest czynny podatnik VAT.

Załącznik nr 14 do zawiera listę 47 usług budowlanych pogrupowanych za pomocą numeru PKWiU, których świadczenie podlega odwrotnemu obciążeniu, ale tylko przy zachowaniu powyższych warunków.

W powyższej sytuacji podatnik opodatkuje główne świadczenie kompleksowe, czyli usługę montażu kompletnej konstrukcji stalowej (oczywiście, jeżeli będzie podwykonawcą a odbiorcą usługi będzie czynny podatnik VAT) z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia natomiast prefabrykację konstrukcji stalowej opodatkuje stawką VAT 23%. Dodatkowo należy wspomnieć, iż usługa montażu kompletnej konstrukcji stalowej sklasyfikowano pod numerem PKWiU 43.99.55.0 a więc zawartą w załączniku nr 14 do ustawy o VAT (zawierającej usługi podlegające odwrotnemu obciążeniu). Z kolei prefabrykacja konstrukcji stalowej została przyporządkowana do PKWiU 25.11.10.0.

Powyższe stanowisko poparte jest także interpretacją indywidualną z 25.04.2017r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej o sygn. 2461-IBPP2.4512.42.2017.2.WN.

Wynajem rusztowań z montażem lub bez a odwrotne obciążenie

Czynny podatnik VAT prowadzi działalność polegającą na wynajmie rusztowań z transportem albo wynajmie wraz z montażem. Usługi świadczone są zarówno dla generalnego wykonawcy jak i inwestora. W przypadku świadczenia usługi na rzecz inwestora podatnik wie, że ma obowiązek opodatkować jedną i drugą usługę stawką 23%. Problem natomiast pojawia się w przypadku określenia właściwego opodatkowania VAT w sytuacji, gdy podatnik świadczy usługi dla podwykonawców w zakresie:

• wynajmu i transportu rusztowań bez ich montowania czy demontowania,
• wynajmu i transportu rusztowań oraz ich późniejszy montaż i demontaż.

Podatnik złożył wniosek o nadanie właściwych numerów PKWiU (numer, który klasyfikuje daną usługę lub towar ze względu na właściwą stawkę VAT) do Głównego Urzędu Statystycznego natomiast urząd w odpowiedzi dla usługi w punkcie 1 nadał numer PKWiU 77.32.10.0 a w punkcie 2 numer PKWiU 43.99.20.0. Podatnik po otrzymaniu decyzji z GUS zastanawia się, w jaki sposób powinien opodatkować obydwa typy usług względem VAT świadcząc je, jako podwykonawca dla czynnych podatników VAT.

W tym wypadku podatnik będący podwykonawcą i świadcząc usługę z punktu 2 (na rzecz innego podatnika VAT) a więc montaż i demontaż rusztowań wraz z transportem oraz wynajmem tych rusztowań powinien opodatkować łącznie daną, kompleksową usługę, jako odwrotne obciążenie.  Nie powinien w tym przypadku wyodrębniać najmu, ponieważ GUS sklasyfikował łącznie daną usługę pod numerem PKWiU 43.99.20.0.

W stosunku z kolei do punktu 1 z uwagi na nadanie przez GUS numeru PKWiU 77.32.10.0 właściwą stawką VAT dla świadczenia tego typu usługi będzie 23%.

Powyższe stanowisko poparte jest także interpretacją indywidualną z 11.04.2017r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej o sygn. 3063-ILPP1-2.4512.37.2017.2.JO

Wykonanie stoiska targowego a odwrotne obciążenie

Czynny podatnik VAT świadczy, jako podwykonawca usługi montażu i demontażu stoisk targowych. Na daną usługę składają się:

• prace stolarskie sklasyfikowane pod numerem PKWiU 31.09.13.0,
• wyłożenie posadzki wykładziną lub innymi materiałami pokryciowymi sklasyfikowane pod numerem PKWiU 43.33.10.0,vat
• prace elektryczne, rozprowadzenie instalacji oświetleniowej i elektrycznej na stoisku sklasyfikowane pod numerem PKWiU 43.21.10.2,
• prace graficzne i grafika reklamowa sklasyfikowane pod numerem PKWiU 73.11.19.0,
• wypożyczenie wyposażenia stoiska w meble i inne wolnostojące sprzęty sklasyfikowane pod numerem PKWiU 77.39.19.0,
• malowanie ścian elementów drewnianych lub z płyt drewnopodobnych sklasyfikowane pod numerem PKWiU 43.34.10.0,
• tapetowanie, oklejanie ścian tapetą lub grafiką reklamową sklasyfikowane pod numerem PKWiU 73.11.19.0,
• szklenie gablot, montaż gotowych szyb i ścian ze szkła sklasyfikowane pod numerem PKWiU 43.34.20.0,
• montaż urządzeń multimedialnych (telewizory, nagłośnienie) sklasyfikowany pod numerem PKWiU 77.29.11.0,
• demontaż stoiska po zakończeniu imprezy targowej sklasyfikowany pod numerem PKWiU 82.30.12.0,
• transport stoiska sklasyfikowany pod numerem PKWiU 49.41.19.0.

Podatnik zastanawia się jak będzie opodatkowana względem VAT kompleksowa usługa montażu i demontażu stoisk targowych zawierająca się pod numerem PKWiU 82.30.12.0 czyli usług związanych z organizacją targów i wystaw.

W tym przypadku, mimo, że niektóre poszczególne części składowe usługi zawierają się w załączniku nr 14 do ustawy o VAT a więc powinny być opodatkowane odwrotnym obciążeniem, to dla ustalenia prawidłowego opodatkowania usług świadczonych przez podatnika należy wziąć pod uwagę główną usługę docelową, jaką realizuje podatnik a więc montaż i demontaż stoisk targowych, który jest sklasyfikowany pod numerem PKWiU 82.30.12.0 oznaczającym usługi związane z organizacją targów i wystaw.

Zatem podatnik wystawiając fakturę polskiemu kontrahentowi za montaż i demontaż stoiska targowego zastosuje podstawową stawkę VAT 23%. Ponadto nie będzie wyszczególniał poszczególnych składowych usługi a docelową usługę na fakturze nazwie, jako usługi montażu i demontażu stoiska targowego w danym miejscu docelowym (w mieście, obiekcie).

Powyższe stanowisko znajduje swoje odzwierciedlenie w interpretacji indywidualnej z 07.04.2017r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 3063-ILPP1-3.4512.30.2017.2.JN.