Odszkodowanie za wadliwe wykonanie usługi

Czy odszkodowanie za nienależyte wykonanie usługi stanowi koszt uzyskania przychodów?

W rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych / art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. ust. 1 / art. 16 ust. 1.

W celu zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów, należy zatem  każdorazowo zbadać istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Wyjątkiem od tej zasady jest sytuacja, gdy określony wydatek został wyraźnie wskazany w  art. 23. ust. 1 ustawy o PIT / art. 16 ust. 1 ustawy o CIT jako wydatek niestanowiący kosztów uzyskania przychodów.

Z taką sytuacją mamy do czynienia właśnie w kontekście zapłaty odszkodowania za wadliwe wykonanie usługi. Stosownie bowiem do art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT / art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Bez znaczenia pozostaje przesłanka, czy nienależyte wykonanie usługi wynika z zaniedbań usługodawcy czy też okoliczności niezależnych od jego działań.

Jeżeli zatem usługodawca jest zobowiązany do zapłaty odszkodowania za wadliwe wykonanie usługi zgodnie z przepisami prawa powszechnie obowiązującego lub postanowieniami umowy zawartej przez strony, to niezależnie od dochowania przez niego należytej staranności zapłata tego odszkodowania przez wykonawcę usługi nie stanowi kosztu uzyskania przychodów w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, zarówno gdy usługodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych jak i podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Wadliwość wykonanych usług

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 28 maja 2021 sygn. 0111-KDIB1-1.4010.153.2021.1.MF wyjaśnił co należy rozumieć pod pojęciem „wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług”, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT. Jak stwierdził sąd w wyroku WSA w Warszawie z 21 grudnia 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 2631/15, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia „wadliwy”, zatem słowo to należy tłumaczyć w sposób przyjęty w języku polskim.

Zgodnie z Nowym Słownikiem Języka Polskiego (PWN, Warszawa, 2003 r.) słowo to oznacza: mający wady, usterki, defekty, wskazujące braki, błędy, niewłaściwy, nieprawidłowy, niepoprawny.

Zatem należy przyjąć, że wadliwie wykonana usługa, to taka, która została wykonana w sposób niepełny tj. nie zostały spełnione wszelkie obowiązki ciążące na podatniku zgodnie z umową oraz przepisami prawa.

Należy zatem przyjąć, że pojęcie „wadliwości” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, odnosi się do każdego przypadku nienależytego wykonania obowiązków dłużnika wynikających ze stosunku obligacyjnego, za które ponosi on odpowiedzialność, niezależnie od tego, czy odpowiedzialność ta oparta jest na zasadzie winy czy na zasadzie ryzyka. Oznacza to, że zarówno nienależyte wykonanie umowy jak i nieterminowe wykonanie napraw, nawet niezawinione przez dłużnika, stanowi wadę wykonywanych usług.

Szybkie i wygodnie księgowanie w 360 Księgowość

Odszkodowanie za wadliwe wykonanie usługi a ugoda sądowa

Kwalifikacji jako koszt podatkowy nie podlega także odszkodowanie za wadliwe wykonanie usługi zapłacone na mocy ugody sądowej.

Brak możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconych odszkodowania za nienależyte wykonanie umowy zawartej z kontrahentem potwierdzone zostało w interpretacji indywidualnej sygn. 0111-KDIB2-1.4010.4.2022.1.AT z dnia 4 kwietnia 2022 roku wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Przedmiotem interpretacji było pytanie Wnioskodawcy czy przyjęte przez do wypłaty na mocy ugody sądowej odszkodowanie stanowi koszt uzyskania przychodu. Wnioskodawca (spółka z o.o.) prowadzi działalność w zakresie pozyskiwania funduszy unijnych oraz późniejszego rozliczania projektów, które uzyskały dofinansowanie i zawarł umowę na stałą obsługę prawnofinansową w trakcie rozliczenia dofinansowania w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa.

Zleceniodawca zarzucił Wykonawcy niewłaściwe wykonanie umowy w tym zbyt pobieżną analizę przedstawianych przez Zleceniodawcę dokumentów, brak monitoringu sprawy, brak właściwego doradztwa i po odmówieniu zapłaty przez Wnioskodawcę żądanej kwoty, Zleceniodawca wystąpił z pozwem przeciwko Wnioskodawcy o zapłatę odszkodowania tytułem nienależytego wykonania umowy.

Pomimo iż Wnioskodawca uważał, że usługa została właściwie wykonana, biorąc pod uwagę, dużą wartość przedmiotu sporu, możliwość prowadzenia sporu sądowego przez kilka lat, potencjalnie wysokie koszty obsługi prawnej postępowania, negatywny wpływ sporu na renomę Spółki i nieprzewidywany sposób zakończenia postępowania, Wnioskodawca zawarł ugodę sądową ze Zleceniodawcą na mocy której Wnioskodawca zobowiązał się zapłacić na rzecz Zleceniodawcy odszkodowania.

Organ podatkowy w uzasadnieniu interpretacji wskazał, że pojęcie „wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT odnosi się do każdego przypadku nienależytego wykonania obowiązków podatnika wynikających ze stosunku obligacyjnego, za które ponosi on odpowiedzialność, niezależnie od charakteru i zakresu tej odpowiedzialności.

Oznacza to, że niewłaściwe wykonanie umowy za które dłużnik ponosi odpowiedzialność, może stanowić wadę wykonanych robót lub usług w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dyrektor KIS podkreślił że skoro Wnioskodawca zawarł wskazaną ze wniosku ugodę, to tym samym dopuszczał możliwość, że wynik procesu może być dla niego niekorzystny a tym samym, iż może on zostać obarczony odpowiedzialnością w całości lub w części za nienależyte wykonanie umowy zawartej z kontrahentem.

Ostatecznie organ podatkowy nie zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy uznając tym samym, że  przyjęte przez Wnioskodawcę do wypłaty na mocy ugody sądowej odszkodowanie nie stanowi dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów ponieważ pomimo, że spełniają przesłanki pozwalających na uznanie ich za koszty uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy CIT, to przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy nakazuje wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów wszelkie kary umowne i odszkodowania wypłacone z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług, niezależnie od tego czy odpowiedzialność dłużnika, której wyrazem jest zapłata kary umownej/odszkodowania, została oparta na zasadzie winy czy na zasadzie ryzyka.

Otrzymanie odszkodowania za wadliwe wykonanie usługi a przychód po stronie otrzymującego

Otrzymanie odszkodowania za nienależyte wykonanie usługi stanowią przychód po stronie otrzymującego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Definicje przychodów zostały zawarte w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT i art. 12 ust. 1 ustawy o CIT. W katalogu zwolnień podmiotowych zawartym w art. 21 ust. 1 ustawy o PIT oraz w art. 12 ust. 4 i art. 17 ust. 1 ustawy o CIT wskazano natomiast w jakich przypadkach nie powstaje przychód podatkowy.

W katalogu czynności korzystających ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz podatkiem dochodowym od osób prawnych nie znalazły się otrzymane odszkodowania z tytułu nienależytego wykonania usług.

W konsekwencji oznacza to, że odszkodowania za wadliwe wykonanie usługi otrzymane od kontrahentów stanowią przychód podatkowy w rozumieniu ustaw o podatku dochodowym.

Za datę powstania przychodu z tytułu odszkodowania za nienależyte wykonanie usługi, jako należności niebędącej konsekwencją dokonania dostawy towarów, wykonania usługi bądź zbycia prawa majątkowego, uważa się dzień otrzymania zapłaty.

Zgodnie bowiem z art.  12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku otrzymania przychodu, do którego nie stosuje się przepisów odnoszących się do sprzedaży towarów, usług oraz zbycia prawa majątkowego, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Analogiczny przepis znajdziemy w art. 14 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepisy te mają zastosowanie do otrzymanych od kontrahentów odszkodowań w związku z nienależytym wykonaniem usługi, co oznacza że przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych i od osób prawnych powstaje dopiero w dacie faktycznego otrzymania odszkodowania, czyli wpływu środków pieniężnych na rachunek bankowy lub wpłaty gotówki do kasy.

Odszkodowanie za nienależyte wykonanie usługi na gruncie podatku VAT

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają czynności wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku  od towarów i usług, a więc w szczególności odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych odszkodowania z tytułu wadliwego wykonania usługi nie stanowią dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT ani świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 tej ustawy.

W konsekwencji odszkodowanie za nienależyte wykonanie usługi nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Fragment uzasadnienia interpretacji indywidualnej z dnia 7 listopada 2023 r. wydanej przez Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0112-KDIL1-2.4012.348.2023.2.DS:

„Kara umowna ma więc charakter odszkodowawczy, a istotą odszkodowań nie jest płatność za usługę lub dostawę lecz rekompensata za szkodę. Zapłata takiej kary co do zasady nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż nie ma charakteru ekwiwalentnego i nie jest związana z żadnym świadczeniem w zamian za wynagrodzenie. Kara umowna ma naprawiać szkodę wynikłą z niewykonania albo nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego (…) Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie – co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji, kara umowna ma charakter czynności jednostronnej i nie wiąże się z otrzymaniem jakiegokolwiek świadczenia. Zapłata tej kary nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, te jeżeli płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu Zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań i kar umownych nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.”

Artykuł przygotowany przez naszą specjalistkę Karolinę Szopa